Ogólne zasady sporządzania, obiegu i kontroli dokumentów

Zasady dokumentowania operacji gospodarczych

Pojęciem dokumentu określa się każdy dokument świadczący o zaszłych lub zamierzonych czynnościach (przedsięwzięciach) albo stwierdzający pewien stan prawny.

W odróżnieniu od innego dokumentu, dokumentem księgowym nazywamy tę część odpowiednio opracowanych dokumentów, które stwierdzają dokonanie lub rozpoczęcie operacji gospodarczych i podlegają ewidencji księgowej. Dokumenty te są podstawowym uzasadnieniem zapisów księgowych.

Prawidłowość ksiąg rachunkowych zależy między innymi od tego, czy zapisy księgowe są udokumentowane dowodami księgowymi, spełniającymi wymogi określone w przepisach. W świetle znowelizowanej ustawy o rachunkowości z 29 września 1994 roku, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi".
Ustawa honoruje podział dowodów księgowych na następujące grupy:

• zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów,
• zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom,
• wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Dowody zewnętrzne obce są sporządzane przez kontrahentów jednostki otrzymującej dowód i służą do udokumentowania ich operacji gospodarczych polegających na sprzedaży albo przekazaniu jednostce składników majątkowych, świadczeniu jej robót, usług i innych czynności. W jednostce otrzymującej, dowód własny kontrahenta jest dowodem obcym dokumentującym zakup w powyższym zakresie.

Dowody zewnętrzne własne służą do udokumentowania:

• operacji polegających na sprzedaży kontrahentom składników majątkowych i usług oraz przekazywania im składników majątkowych,
• usankcjonowanych przepisami prawa świadczeń jednostki na rzecz budżetów lub instytucji, świadczeń umownych na rzecz kontrahentów oraz świadczeń dobrowolnych.

Dowody własne wewnętrzne stanowią udokumentowanie:

• operacji gospodarczych wewnętrznych, tj. takich, w których uczestniczą tylko komórki organizacyjne jednostki księgującej dowód,
• kosztów nie wynikających ze świadczeń kontrahentów,
• ustalenia powstałych strat i osiągniętych zysków,
• stwierdzenia ilości i wartości uzyskanych od dostawców składników majątku, robót i usług oraz innych świadczeń,
• powierzenia składników majątku pracownikom jednostki lub innym osobom,
• operacji gospodarczych, które powinny być udokumentowane dowodami obcymi, gdy dowody te nie wpłynęły do jednostki w terminie umożliwiającym zaksięgowanie kompletu operacji gospodarczych.

Prawidłowymi są również sporządzane przez jednostkę dowody księgowe:

• zbiorcze (zestawienia dowodów księgowych, polecenia księgowania) - służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione,
• korygujące poprzednie zapisy - służące do korekt poprzednich zapisów, sprostowań lub stornowań,
• zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego (w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji; nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT),
• rozliczeniowe - ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych - czyli dotyczące wszelkich przeksięgowań przewidzianych w zakładowym planie kont i ewentualnie w innych przepisach, wg dozwolonych zasad i kryteriów.

• określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego - tj. podanie nazwy dowodu i ewentualnie jego symbolu lub innego oznaczenia np. kodu oraz numeru identyfikującego ten dokument (tj. kolejnego numeru dowodu księgowego w danej grupie rodzajowej),
• określenie wystawcy i wskazanie stron (nazwy i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej (ogólnie ujmując tj. sprzedającego i kupującego); w dowodach wystawionych przez jednostkę na potrzeby wewnętrzne, określenie wystawcy oraz nazw i adresów stron może być zastąpione nazwami lub symbolami komórek organizacyjnych jednostki,
• datę sporządzenia dowodu oraz datę dokonania operacji gospodarczej,
• opis operacji gospodarczej i jej wartość oraz dane ilościowe, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych; jeżeli dowód opiewa na walutę obcą, to powinien zawierać przeliczenie jej wartości według kursu obowiązującego w dniu przeprowadzenia operacji (wartość w dowodzie może być pominięta, jeżeli w toku przetwarzania danych wyrażonych w jednostkach naturalnych następuje ich wycena, co zostanie potwierdzone stosownym wydrukiem),
• własnoręczne podpisy osób odpowiedzialnych za prawidłowe dokonanie operacji gospodarczej i jej udokumentowanie (z uwzględnieniem wymagań określonych przepisami w zakresie podatku VAT),
• stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w urządzeniach księgowych przez wskazanie miesiąca księgowania oraz, o ile nie wynika to z techniki dokonywania zapisów, sposobu ujęcia dowodu na kontach wraz z podpisem osoby odpowiedzialnej za zakwalifikowanie dowodu do ujęcia w księgach.

Dowody księgowe zawsze są dokumentami źródłowymi lub wtórnymi (zbiorczymi, sporządzonymi z dowodów źródłowych) w formie nośnika papierowego. Dla ważności formalno-prawnej dowodów nie ma znaczenia, czy będą one sporządzone ręcznie czy techniką komputerową przez użytkowane systemy informatyczne. O ważności dowodu decyduje jego zawartość wymagana wg obowiązujących przepisów, a nie technika jego sporządzenia.

Treść zawarta w dowodach księgowych powinna odzwierciedlać przebieg operacji gospodarczej w sposób pełny i zrozumiały. W dowodach księgowych dozwolone jest stosowanie ogólnie przyjętych skrótów.

Dowody księgowe powinny być sporządzane w języku polskim, a w przypadku, gdy stroną w operacji jest kontrahent zagraniczny, dowód może być wystawiony także w języku obcym.

Wszelkie dokumenty przed ich zaksięgowaniem winny być poddane szczegółowej kontroli. Kontrola ta ma na celu ustalenie prawidłowości samych dokumentów oraz prawidłowości operacji gospodarczych przedstawionych w tych dokumentach.
Każdy dowód księgowy powinien być sprawdzony pod względem:

• merytorycznym,
• formalno-rachunkowym.

Kontrola merytoryczna dokumentów polega na ustaleniu prawidłowości danych zawartych w dokumentach, tzn. czy odpowiadają one rzeczywistości, jak również na stwierdzeniu czy określona w dowodzie operacja gospodarcza była celowa z punktu widzenia gospodarczego oraz zgodna z obowiązującymi przepisami. Do przeprowadzenia kontroli merytorycznej zobowiązany jest zazwyczaj kierownik właściwej komórki organizacyjnej.

Kontrola formalno-rachunkowa polega na ustaleniu czy dokument zawiera wszystkie wymagane dla niego elementy, a w szczególności nazwy, adresy, przedmiot i datę dokonania operacji, podpisy stron, itp. oraz czy podane w dokumentach dane liczbowe nie zawierają błędów arytmetycznych. Kontroli formalno-rachunkowej dokonuje zazwyczaj upoważniony przez głównego księgowego pracownik działu księgowości.

Wykonanie kontroli merytorycznej dokumentów i formalno - rachunkowej winno być stwierdzone i uwidocznione na dokumencie w postaci podpisu osoby upoważnionej do przeprowadzenia kontroli oraz daty jej dokonania. W przypadku stwierdzenia braków lub nieprawidłowości w dowodzie księgowym, główny księgowy lub osoba przez niego upoważniona zwraca dokument właściwej komórce (osobie) w celu dokonania odpowiednich zmian lub poprawek (o ile obowiązujące przepisy, np. o podatku od towarów i usług, nie stanowią inaczej). Tak sprawdzony dokument księgowy, zawierający podpis dyrektora (właściciela) i głównego księgowego stanowi podstawę księgowania w odpowiednim urządzeniu księgowym.

Podstawę zapisów w księgach rachunkowych stanowią te egzemplarze dowodów, które przeznaczone są dla służby finansowo - księgowej. W szczególnie uzasadnionych przypadkach (zaginięcie, zniszczenie) zezwala się na dokonywanie zapisów księgowych w oparciu o duplikat dokumentu pod warunkiem dokonania szczegółowego sprawdzenia okoliczności braku odpowiedniego dokumentu i po uzyskaniu akceptacji głównego księgowego. W celu uniemożliwienia wielokrotnego księgowania tego samego dowodu, dział księgowości zobowiązany jest do oznaczania danego dowodu numerem księgowym (nr pozycji rejestru itp.), zadekretowania na odpowiednie konta księgowe i uzyskania podpisu głównego księgowego lub osoby przez niego upoważnionej.

Powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych, które dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone jw. oraz wolne od błędów rachunkowych. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek. Treść i wszelkie dane liczbowe dowodów nie mogą być zamazywane, przerabiane, wycierane, wyskrobywane lub usuwane innymi środkami (np. chemicznymi). Błędy w dowodach księgowych mogą być poprawiane w ściśle określony sposób:

• dowody źródłowe zewnętrzne obce i własne można korygować jedynie przez wysłanie kontrahentowi odpowiedniego dokumentu korygującego zawierającego sprostowanie, wraz ze stosownym uzasadnieniem (o ile inne przepisy, np. o podatku od towarów i usług, nie stanowią inaczej),
• w dowodach księgowych wewnętrznych mogą być poprawiane poprzez skreślenie błędnej treści lub kwoty - z utrzymaniem czytelności skreślonych wyrażeń lub liczb - oraz wpisanie poprawnej treści, daty poprawki i złożenie podpisu osoby do tego upoważnionej (o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej); nie można poprawiać pojedynczych liter lub cyfr.

• nazwą jednostki,
• symbolem lub nazwą zbioru i numerów w zbiorze,
• symbolem kategorii akt (wraz z liczbą lat przechowywania),
• wskazaniem roku obrotowego i okresu sprawozdawczego, którego dotyczą.

Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego treść dowodów księgowych (z wyłączeniem list płac, dokumentów dotyczących przeniesienia praw majątkowych od nieruchomości, powierzenia odpowiedzialności za składniki aktywów, znaczących umów i innych ważnych dokumentów określonych przez kierownika jednostki) może być przeniesiona na nośniki danych, pozwalające zachować w trwałej postaci zawartość dowodów, pod warunkiem posiadania urządzeń pozwalających na odtworzenie dowodów w postaci wydruku, o ile inne przepisy nie stanowią inaczej.

Archiwowane zbiory dowodów mogą być udostępnione i wydane poza siedzibę jednostki na podstawie pisemnej zgody kierownika jednostki oraz pozostawienia w jednostce potwierdzonego spisu przejętych dokumentów.

Udostępnienie osobie trzeciej zbiorów lub ich części do wglądu na terenie jednostki, wymaga zgody kierownika jednostki lub osoby przez niego upoważnionej.

Dowody księgowe i księgi rachunkowe powinny być przechowywane co najmniej przez okres 5 lat licząc od początku roku następującego po roku obrotowym, którego dotyczą.
Od tej generalnej zasady są następujące wyjątki:

• karty wynagrodzeń pracowników bądź ich odpowiedniki przechowuje się przez okres wymaganego dostępu do tych informacji, wynikający z przepisów emerytalnych, rentowych oraz podatkowych (nie krócej jednak niż 5 lat),
• dowody księgowe dotyczące wpływów ze sprzedaży detalicznej - przechowuje się do dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, nie krócej jednak niż do dnia rozliczenia osób, którym powierzono składniki aktywów objęte sprzedażą detaliczną,
• dokumenty dotyczące rękojmi i reklamacji przechowuje się 1 rok po terminie upływu rękojmi lub rozliczeniu reklamacji.

Ponadto:

• dowody księgowe dotyczące wieloletnich inwestycji rozpoczętych, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętym postępowaniem karnym albo podatkowym - przechowuje się przez 5 lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone lub przedawnione,
• dokumentację przyjętego sposobu prowadzenia (polityki) rachunkowości - przechowuje się przez okres nie krótszy od 5 lat od upływu jej ważności,
• zatwierdzone roczne sprawozdania finansowe podlegają trwałemu przechowywaniu.

• arkusze spisu z natury,
• dokumenty kasowe "KP" i "KW",
• karty drogowe,
• dowody wydania "WZ",
• dowody wydania materiałów "RW"
• przepustki materiałowe,
• faktury VAT,
• inne dokumenty w zależności od potrzeb.

Dla wymienionych druków i dokumentów, wyznaczona osoba upoważniona powinna prowadzić kontrolki druków ścisłego zarachowania. Niektóre z wymienionych dokumentów mogą być drukowane przy pomocy systemów informatycznych, w których procedury kontroli dbają o zachowanie kolejności i ciągłości numeracji lub wydawane przez osoby upoważnione wg potrzeb poszczególnych ogniw organizacyjnych jednostki (działy nadają numery i dbają o ich ciągłość oraz prowadzą rejestry dla poszczególnych rodzajów dowodów).

Za prawidłową gospodarkę drukami ścisłego zarachowania odpowiedzialność ponosi pracownik wyznaczony przez kierownika działu. Zobowiązany jest on do przechowywania ich w zamkniętym pomieszczeniu.
Przed wydaniem druków do użytkowania dokonuje on:

• ponumerowania druków każdego rodzaju nadając im bieżący numer kolejno w danym roku obrotowym, jeżeli druki wystawiane są w kilku egzemplarzach oznacza się tym samym numerem oryginał i wszystkie kopie,
• wpisania poszczególnych druków do książki druków ścisłego zarachowania,
• wydania druków za pokwitowaniem w książce druków ścisłego zarachowania,
• przed wydaniem nowej partii druków rozliczenia z poprzednio wydanych.

Sposób rozliczania druków ścisłego zarachowania określa Główny Księgowy.

• przyjmowanie dowodów z zewnątrz (obcych) lub sporządzanie (wystawianie) dowodów własnych,
• gromadzenie i grupowanie dowodów oraz przeprowadzanie wstępnej kontroli,
• kontrola (sprawdzenie) dowodów pod względem formalno-rachunkowym i merytorycznym,
• przetwarzanie dowodów na inne dowody np. zbiorcze, rozliczeniowe,
• ujęcie danych z dowodów w prowadzonej ewidencji księgowej (księgach rachunkowych), w tym z uwzględnieniem potrzeb rozliczeń z tytułu podatków i ubezpieczeń oraz analiz wewnętrznych,
• przechowywanie bieżące, tj. do końca roku obrotowego w podziale na okresy sprawozdawcze,
• archiwowanie akt przez okres ustawowo wymagany.

Zorganizowanie obiegu dokumentów księgowych i systemu ich kontroli wewnętrznej w jednostce należy do kompetencji zarządu tej jednostki. To kierownictwo jednostki podejmuje decyzję w zakresie potrzeby stosowania takiej instrukcji i ewentualnie zleca jej opracowanie, z uwzględnieniem struktury organizacyjnej firmy i specyfiki prowadzonej działalności. Podstawę opracowania instrukcji obiegu dokumentów powinna stanowić inwentaryzacja występujących w jednostce dowodów księgowych, której celem powinno być:

• zidentyfikowanie wszystkich dokumentów,
• zweryfikowanie zakresu obowiązków, uprawnień i odpowiedzialności poszczególnych komórek organizacyjnych uczestniczących w obiegu dowodów,
• określenie i zlokalizowaniem ogniw organizacyjnych (zgodnie ze strukturą jednostki) uczestniczących w obiegu każdego dokumentu,
• wytyczenie dróg (kanałów przepływu) dla poszczególnych dokumentów z przyporządkowaniem czynności dla każdego ogniwa organizacyjnego.

Obieg dokumentów księgowych w jednostce może być przedstawiony kilkoma metodami:

• metoda graficzna - polega na oznakowaniu dowodów księgowych, czynności, ogniw i kanałów przepływu oraz innych elementów systemu obiegu dokumentów za pomocą znaków graficznych i przedstawieniu całości w logicznym powiązaniu lub przy dużej ilości dokumentów w oddzielnych schematach graficznych dla każdego dowodu;
• metoda tabelaryczna - polega na utworzeniu tablic przepływu dowodów księgowych, z wykorzystaniem symboli, skrótów nazw i znaków umownych, odpowiednio zdefiniowanych i objaśnionych dla potencjalnych użytkowników dokumentacji;
• metoda opisowa - polega na opisaniu całego systemu obiegu dowodów księgowych, tj. dla wszystkich dowodów opisanie poszczególnych czynności, przypisanych wszystkim ogniwom organizacyjnym w logicznym powiązaniu;
• metoda kartotekowa - polega na wprowadzeniu dowolnej ilości kart stanowiących całość systemu obiegu dokumentów księgowych, gdzie każda karta obejmuje jeden dokument; metoda ta wymaga wcześniejszego opracowania karty wzorcowej, na której zostaną następnie odpowiednio przedstawione obiegi poszczególnych dokumentów.